Pensionszusage - Geschäftsführer
Risiko: Verzicht und Wiederbeschaffungswert bei Pensionszusage
Bestehende Pensionszusagen sind häufig zu Pensionsbeginn
nicht ausreichend ausfinanziert. Dieses Problem beruht auf der fehlenden
Liquidität der Unternehmen, um die Pensionszusagen, z.B. im Falle einer
Veräußerung, abzufinden. Im Mittelstand ist bei einem beabsichtigen
Unternehmensverkauf die Abfindung der Pensionszusage für den
Gesellschafter-Geschäftsführer oft der einzige Weg, um die Übernahme für den
Erwerber attraktiv zu machen. In der Regel ist ein Erwerber nicht bereit, die
Pensionszusage zu übernehmen. Zum einen ist meistens das dafür erforderliche
Kapital nicht vorhanden und zum anderen müsste der Erwerber zusätzlich noch
das Risiko tragen, dass eine Inanspruchnahme der Pension länger als statistisch
vorgesehen (Langlebigkeitsrisiko) zu erwarten wäre.
Dadurch, dass im Unternehmen keine oder keine ausreichende
Rückdeckung vorhanden ist und keine freie Liquidität zur Verfügung steht, hat
der pensionsberechtigte Gesellschafter-Geschäftsführer eigentlich nur die
Möglichkeit auf seine Pensionszusage ganz oder teilweise zu verzichten.
Was bedeutet der Verzicht auf Pensionszusagen in der Praxis?
Gemäß dem BFH-Urteil aus 1997 handelt es sich bei einem
Verzicht des Gesellschafter-Geschäftsführers auf seine Pensionszusage um
Einkünfte aus nichtselbständiger Tätigkeit und bei der GmbH um eine verdeckte
Einlage. Dieses Urteil greift allerdings nur dann, wenn die Werthaltigkeit des
Anspruchs gegeben ist. Das bedeutet, das Firmenvermögen müsste ausreichen, um
die Pensionsverpflichtung zu bedienen.
Gemäß dem BFH-Urteil aus 1997 ist weiterhin zu beachten, dass
bei einem Verzicht vom Gesellschafter-Geschäftsführer der damit verbundene
steuerpflichtige Zufluss nicht nach dem Teilwertverfahren, sondern nach dem
Wiederbeschaffungswert zu ermitteln ist.
Unter Wiederbeschaffungswert versteht man z.B. den
Einmalbeitrag, den der Gesellschafter-Geschäftsführer bei Pensionsbeginn in
eine sofortbeginnende Rentenversicherung einzahlen müsste, um seine
Pensionszahlungen zu finanzieren. Die Problematik, die sich daraus ergibt,
liegt darin, dass Versicherungen mit aktuellen Kapitalmarkterträgen und neueren
Sterbetabellen kalkulieren. Dadurch liegt der Wiederbeschaffungswert deutlich
über der im Unternehmen gebildeten Rückstellung und eventuell angesparter
Kapitalrückdeckung.
Fallbeispiel:
Ein Gesellschafter-Geschäftsführer muss bei Unternehmensverkauf
seine Pensionszusage in Höhe von € 3.000.-- monatlich (ohne Witwenrente)
abfinden: In dem Unternehmen wurden Rückstellungen in Höhe von ca. €
350.000,-- (Heubeck´sche Tabellen) gebildet und Kapital ist nur in gleicher
Höhe vorhanden.
Gemäß dem BFH-Urteil aus 1997 besteht seitens des
Gesellschafter-Geschäftsführer aber ein Anspruch aus der Pensionszusage
in Höhe des Wiederbeschaffungswertes. Dieser liegt je nach aktuellen
Versicherungstarifen jedoch bei ca. € 540.000,--. Bei einem Verzicht auf die
Pensionszusage würde das bedeuten, dass der Gesellschafter-Geschäftsführer ca.
€ 540.000,-- als Einkünfte aus nichtselbständiger Tätigkeit privat zu versteuern
hat. Der Zufluss beträgt allerdings nur € 350.000,--. Dem
Gesellschafter-Geschäftsführer würden somit, bei einem Steuersatz von nur ca.
30%, netto nur ca. € 188.000,-- verbleiben. Um sich die privat gewünschte
Altersversorgung zu sichern, reicht dieser Betrag keinesfalls aus.
Laut BFH-Urteil führt der Verzicht in Höhe von €
190.000,-- (Wiederbeschaffungswert minus erhaltener Betrag) in der GmbH zu
einer verdeckten Einlage. Durch den Verzicht auf die Pensionszusage ergibt sich
eine Erhöhung des Grundkapitals des Unternehmens um € 190.000,-- und der
steuerpflichtige Veräußerungserlös des Gesellschafter-Geschäftsführers wird um
diesen Betrag vermindert. Aufgrund der nun weniger zu zahlenden Steuern auf den
Gewinn aus der Unternehmensveräußerung reduziert sich manchmal der negative
Effekt des Verzichtes. Das reicht aber meistens nicht aus, um die negativen
Folgen des Verzichts auszugleichen. Oft ist der Veräußerungserlös bei vielen
mittelständischen Unternehmen niedriger, als die verdeckte Einlage. Der
Steuerspareffekt der durch die Minderung des Veräußerungsgewinns entsteht,
gleicht die Steuerzahlung auf den Wiederbeschaffungswert meist nicht aus.
Die Pensionsabfindung unterliegt der steuerlichen Fünftelung, was
einen Ausgleich des negativen Effektes fast ebenso unmöglich macht.
Aus der Erfahrung ist dieses Fallbeispiel schon fast als
Idealfall zu betrachten. Viele Unternehmen haben höhere Rückstellungen gebildet
und kein Kapital zur Verfügung. In vielen Fällen ist auch keine entsprechende
Rückdeckung der Pensionszusage vorhanden.
Im Extremfall stellt sich das Fallbeispiel so dar: Das
Unternehmen (GmbH) hat keine Kapitalrückdeckung und somit hat der Gesellschafter-Geschäftsführer
keinen Zufluss, dennoch muss er privat ca. € 540.000,-- versteuern. Durch
diesen Verzicht steigt das Grundkapital des Unternehmens um € 540.000,--.
Fraglich ist jedoch, ob ein so hoher Verkaufserlös erzielt werden kann, dass
der Gesellschafter-Geschäftsführer durch die Reduzierung des steuerpflichtigen
Verkaufserlöses einen Vorteil hat.
Auf diesen Verzicht müsste der Unternehmer in diesem Fall
bei einem Steuersatz von nur 30% ca. € 162.000,-- Steuern zahlen. Um nicht mehr
zahlen zu müssen, als dem Unternehmer zufließt, müsste er mehr als € 162.000,--
für sein Unternehmen erzielen. Hierbei ist zu beachten, dass bei einem
Veräußerungserlös in dieser Höhe nicht nur sein Unternehmen verkauft wurde,
sondern dass er auch kein Kapital für seine Altersversorgung zur Verfügung hat.
Anmerkung: Liegt der Veräußerungsgewinn unter dem
Grundkapital des Unternehmens entsteht dem Gesellschafter-Geschäftsführer ein
privater steuerlicher Veräußerungsverlust. Dadurch wird unter Umständen die
private Steuerzahlung auf den Verzicht vermindert. Angesichts der komplexen
Materie erfordert dieses Thema eine separate Erläuterung.
Diese Verzichtsregelung greift nicht im Falle einer
Insolvenz oder bei fehlender Werthaltigkeit der Pensionszusage. Hierbei ist zu beachten, dass dadurch
lediglich eine hohe Steuerzahlung ohne Zufluss vermieden wurde. Eine
Altersversorgung ist jedoch nicht vorhanden.
Autor: Ralf Henn ist Mitautor des Buches
"Pensionszusage
- richtig gemacht" und Hans-Joachim Beck (Vors. Richter am FG Berlin).
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