Auszug aus der BT-Drucksache
Die Fraktion der SPD begrüßte das sehr aufschlussreiche Fachgespräch und signalisierte Zustimmung zu der nun vorgelegten Regelung. Die Anhebung des Höchstbetrags der als Sonderausgaben abziehbaren Kosten spiele hierbei keine Rolle. Vielmehr werde die Klarstellung, dass Berufsausbildungskosten für eine erstmalige Berufsausbildung oder für ein Erststudium, das zugleich eine Erstausbildung vermittelt, vom Betriebsausgaben- sowie Werbungskostenabzug ausgeschlossen sind, für richtig und notwendig erachtet.
Die Fraktion DIE LINKE. begrüßte die Anhebung des Höchstbetrags der als Sonderausgaben abziehbaren Kosten. Damit könne die Neuregelung zur steuerlichen Berücksichtigung von Aufwendungen für eine erstmalige Berufsausbildung oder ein Erststudium so hingenommen werden.
Die Fraktion BÜNDNIS 90/DIE GRÜNEN begrüßte die nun geschaffene Klarheit, bezeichnete es aber als nicht nachvollziehbar, dass der Höchstbetrag der als Sonderausgaben abziehbaren Kosten angehoben wurde. Mit einer Steigerung der Kosten um 50 Prozent könne dies nicht begründet werden. Vielmehr komme die Regelung lediglich Steuerzahlern zu Gute, die Einkommen haben, von dem die Sonderausgaben in Abzug gebracht werden können.
Zum Hintergrund der BFH-Rechtsprechung
Der Bundesfinanzhof (BFH) hatte mit seinen Entscheidungen (BFH-Urteil vom 28.07.2011 - VI R 7/10) sowie zusätzlich (BFH-Urteil vom 28.7.2011 - VI R 38/10) deutlich die steuerliche Absetzbarkeit der angefallenen Aufwendungen für ein Erststudium als Werbungskosten in der Steuererklärung verbessert. Grundsätzliche Voraussetzung wäre nach dieser BFH-Rechtsprechung lediglich, dass Ausbildung bzw. Erststudium "hinreichend und konkret durch die spätere Berufstätigkeit veranlasst" sind. Wer zunächst zur "Selbstfindung" studiert, hat danach kaum Chancen. Ein typischer Grenzfall wäre das Studium der Rechtswissenschaften. Eine spätere Tätigkeit zum Beispiel im Auswärtigen Dienst der Bundesregierung oder in der Arbeitsagentur ist vermutlich nicht "hinreichend und konkret".
Wann sind Studienkosten absetzbar?
Nach der Rechtsprechung des Bundesfinanzhofs (BFH) konnten schon bisher Aufwendungen für eine Bildungsmaßnahme Werbungskosten sein, sofern sie beruflich veranlasst sind. Steuerpflichtige waren danach schon berechtigt, die Aufwendungen für ein im Anschluss eines vorangegangenen abgeschlossenen Studiums als auch nach einer erfolgreich abgeschlossenen Berufsausbildung als Werbungskosten abzusetzen. Lehrlinge (echte Azubis) bzw. Meisterschüler können ohnehin die Kosten ihrer Ausbildung ungeachtet der BFH-Urteile absetzen, weil sie Einkünfte aus nichtselbständiger Tätigkeit aus einem Dienstverhältnis erzielen. Das trifft für Studenten ohne Vergütung nicht zu.
Mit seinen Entscheidungen aus Juli 2011 geht der BFH aber noch deutlich weiter. Diese Rechtsprechung hat eine beachtliche Sprengkraft und fordert die Finanzminister heraus, die hier vielleicht über eine gesetzliche Beschränkung nachdenken werden. Die Finanzverwaltung kann auch einen so genannten Nichtanwendungserlass ausstellen. Mit diesem Erlass werden die Finanzämter angewiesen, eine bestimmte Rechtsprechung des BFH für andere Steuerveranlagungen zu ignorieren.
BMF-Schreiben der Finanzverwaltung zu Kosten des Studiums
Im BMF-Schreiben vom 22. September 2010 nimmt die Finanzverwaltung zu der bisherigen Rechtsprechung ausgiebig Stellung. Danach soll grundsätzlich - logischerweise noch ohne Berücksichtigung der vorgenannten Urteile vom 28. Juli 2011 - wie folgt verfahren werden:
Aufwendungen für die erstmalige Berufsausbildung oder ein Erststudium stellen keine Betriebsausgaben oder Werbungskosten dar, es sei denn, die Bildungsmaßnahme findet im Rahmen eines Dienstverhältnisses statt (Ausbildungsdienstverhältnis). Aufwendungen für die eigene Berufsausbildung, die nicht Betriebsausgaben oder Werbungskosten darstellen, können nach § 10 Abs. 1 Nr. 7 EStG bis zu 4.000 Euro im Kalenderjahr als Sonderausgaben abgezogen werden.
Ist einer Berufsausbildung oder einem Studium eine abgeschlossene erstmalige Berufsausbildung oder ein abgeschlossenes Erststudium vorausgegangen (weitere Berufsausbildung oder weiteres Studium), handelt es sich dagegen bei den durch die weitere Berufsausbildung oder das weitere Studium veranlassten Aufwendungen um Betriebsausgaben oder Werbungskosten, wenn ein hinreichend konkreter, objektiv feststellbarer Zusammenhang mit späteren im Inland steuerpflichtigen Einnahmen aus der angestrebten beruflichen Tätigkeit besteht. Entsprechendes gilt für ein Erststudium nach einer abgeschlossenen nichtakademischen Berufsausbildung.
Kosten für Ausbildung oder Erststudium können vorweggenommene Werbungskosten sein
Bei einer Umsetzung der BFH-Urteile vom 28. Juli 2011 kommt es zu deutlichen Mindereinahmen bei der Einkommensteuer, was die Finanzminister der Länder und des Bundes nicht freuen wird. Freuen würden sich hingegen viele Steuerpflichtige, die in noch offenen Steuerbescheiden die Kosten für ein Studium als vorweggenommene Werbungskosten absetzen können. In nicht wenigen Fällen wird es sich um fünfstellige Beträge handeln.
Zu den Urteilen, wonach die Kosten für die berufliche Erstausbildung und ein Erststudium unmittelbar nach Schulabschluss in voller Höhe steuerlich abziehbar sein können: In dem einen Urteil hatte ein angehender Pilot geklagt und Ausbildungskosten von fast 28.000 Euro in seiner Einkommensteuererklärung geltend gemacht. Im zweiten Fall hatte eine Medizinstudentin ebenfalls auf eine entsprechende Verlustfeststellung geklagt. In beiden Fällen handelt es sich um Werbungskosten, die beruflich veranlasst sind. [Mehr hierzu im Artikel Ratgeber Werbungskosten in der Steuererklärung].
Aus der Urteilsbegründung: Die Finanzämter lehnten die beantragten Verlustfeststellungen ab. Sie beriefen sich dazu auf die Regelung des § 12 Nr. 5 EStG, wonach Aufwendungen des Steuerpflichtigen für seine erstmalige Berufsausbildung und für ein Erststudium im Rahmen der Einkünfteermittlung nicht abziehbar sind, wenn die Aufwendungen nicht im Rahmen eines Dienstverhältnisses stattfinden. Dieser Auffassung folgten auch die Finanzgerichte.
Die dagegen eingelegten Revisionen der Kläger waren beim BFH erfolgreich. Der BFH entschied, dass aus § 12 Nr. 5 EStG kein solches generelles Abzugsverbot folgt. Denn § 12 Nr. 5 EStG regele ausdrücklich, dass Aufwendungen des Steuerpflichtigen für seine erstmalige Berufsausbildung und für ein Erststudium bei den einzelnen Einkunftsarten und vom Gesamtbetrag der Einkünfte nur insoweit nicht abgezogen werden dürften, als in § 10 Abs. 1 Nr. 7 EStG nicht etwas anderes bestimmt sei. § 10 Abs. 1 Nr. 7 EStG bestimme jedoch etwas anderes. Denn danach greife der Grundsatz, dass Aufwendungen nur dann als Sonderausgaben abziehbar sind, wenn nicht der vorrangige Werbungskosten- und Betriebsausgabenabzug zur Anwendung kommt. In beiden Fällen seien aber die Kosten der Ausbildung hinreichend konkret durch die spätere Berufstätigkeit der Kläger veranlasst, so dass sie als vorweggenommene Werbungskosten berücksichtigt werden müssten.
Rückwirkende Anerkennung der Studienkosten
Die typische Frage für viele Studenten lautet nun: "Wie lange kann ich rückwirkend die Kosten in einer Einkommensteuererklärung geltend machen?" Diese Frage zielt auf die Festsetzungsverjährung. Die Festsetzungsfrist beträgt für die Einkommensteuer 4 Jahre (§ 169 AO). Sie beginnt mit Ablauf des Jahres, in dem die Steuer entstanden ist (§ 170 AO). Wenn eine Steuererklärung abzugeben ist (Steuererklärungspflicht), kommt es zu einer Anlaufhemmung und die Festsetzungsfrist beginnt erst mit Ablauf des Jahres, in dem die Steuererklärung abgegeben wurde. Die Anlaufhemmung beträgt maximal drei Jahre. Die Antwort lautet daher: Es können rückwirkend maximal bis zum Veranlagungsjahr 2004 noch Steuererklärungen abgegeben werden, weil die Festsetzungsverjährung für diesen Veranlagungszeitraum erst mit Ablauf des 31.12.2011 eintritt. Eine Pflicht zur Abgabe einer Steuererklärung besteht bei Einkunftserzielung oder des Bezugs von Einkommensersatzleistungen.
Wenn bereits Steuererklärungen abgegeben wurden, ist zu prüfen, ob die Steuerbescheide noch offen sind. Beispiel: Steuerfestsetzung unter Vorbehalt der Nachprüfung gemäß § 164 Abs. 2 AO. [Mehr hierzu im Artikel Einkommensteuer-Bescheid nachträglich korrigieren].
Welche Studiumskosten sind bei der Einkommensteuer absetzbar?
Voraussetzung: Die Finanzverwaltung "zerschlägt" nicht die BFH-Rechtsprechung aus Juli 2011 und die Steuerveranlagungen sind noch "offen". Als Aufwendungen für das Studium kommen insbesondere in Betracht Studiengebühren, Fachliteratur und notwendige Arbeitsmittel sowie die Kosten für Fahrten zwischen Wohnung und Studienort. Unsicher ist die Behandlung von weiteren Kosten, wie sie zum Beispiel bei auswärtiger Unterbringung (ausbildungsbedingte doppelte Haushaltsführung) entstehen.
Die Aufwendungen für das Studium führen dann zu einem Verlust, der vom Finanzamt festzustellen (Verlustfeststellung) ist. Dieser Verlust wird über einen Verlustvortrag in die "steuerliche" Zukunft mitgenommen und - sofern später steuerpflichtige Einnahmen anfallen - mit diesen Einkünften verrechnet. [Mehr hierzu im Artikel Verlustausgleich und Verlustabzug im Einkommensteuerrecht]. Auf diese Weise verringert sich die zu zahlende Einkommensteuer in den ersten Berufsjahren nach dem Studium.
BFH zu Studium nach abgeschlossener Berufsausbildung
Mit Urteil vom 18. Juni 2009 - VI R 14/07 hatte der Bundesfinanzhof (BFH) entschieden, dass das (seit dem Jahr 2004) geltende Abzugsverbot für Kosten von Erststudien und Erstausbildungen nach § 12 Nr. 5 EStG der Abziehbarkeit von beruflich veranlassten Kosten für ein Erststudium jedenfalls dann nicht entgegensteht, wenn diesem eine abgeschlossene Berufsausbildung vorausgegangen ist. Mit derselben Begründung sind auch Entscheidungen in vier weiteren Verfahren (VI R 31/07, VI R 79/06, VI R 6/07 und VI R 49/07) ergangen. [Mehr hierzu auch im Artikel Ausbildungskosten als Sonderausgaben]. Für Studenten, die bisher noch keine Einkommensteuererklärung dem Finanzamt eingereicht haben, gilt maximal also eine "verlängerte" Festsetzungsfrist von bis zu 7 Jahren.
Fazit: Erwartungsgemäß und parteiübergreifend haben die Finanzminister die studentenfreundliche Rechtsprechung "zerschlagen". Der Gesetzgeber macht deutlich, dass die erste Berufsausbildung und das Erststudium definitiv als Erstausbildung der privaten Lebensführung zuzuordnen sind. Als Folge kommt nur ein Abzug als Sonderausgaben in Betracht. Nachteil: Maximal können ab dem Jahr 2012 Kosten bis zu einem Betrag von 6.000 Euro abgesetzt werden. Und dieser Abzug als Sonderausgaben geht ins Leere, wenn keine oder nur geringe Einkünfte vorliegen. Es gibt keinen Verlust oder sogar Verlustvortrag bei Sonderausgaben. Nicht betroffen sind Auszubildende, weil die Ausbildung bzw. Lehre im Rahmen eines Ausbildungsverhältnisses erfolgt. Sie erzielen Einkünfte aus nichtselbständiger Arbeit und konnten auch bisher schon die angefallenen Aufwendungen in unbegrenzter Höhe als Werbungskosten in der Steuererklärung absetzen.
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